Правовое регулирование налогообложения доходов кредитных организаций


Глава 1. Правовое регулирование доходов кредитных организаций от совершения банковских операций



страница3/13
Дата09.08.2019
Размер1.17 Mb.
1   2   3   4   5   6   7   8   9   ...   13

Глава 1. Правовое регулирование доходов кредитных организаций от совершения банковских операций

§1. Признаки дохода для целей налогообложения


В целях установления особенностей налогообложения доходов таких экономических субъектов как кредитные организации необходимо обратиться к дефиниции дохода в целом и проанализировать особенности его определения.

Глава VII части первой Налогового Кодекса Российской Федерации9 (далее – НК РФ) вводит понятие одного из основных элементов налога – объекта налогообложения. В соответствии с положениями пункта 1 статьи 38 НК РФ к нему относятся реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

При этом для целей главы 23 «Налог на доходы физических лиц» и главы 25 «Налог на прибыль организаций» статьей 41 НК РФ вводится понятие дохода как экономической выгоды в денежной или натуральной форме, учитываемой в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемой в соответствии с указанными главами.

Президиум Верховного Суда в Обзоре практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 НК РФ10 со ссылкой на статью 41 НК РФ указал, что возможность учета экономической выгоды и порядок ее оценки в качестве объекта обложения тем или иным налогом регулируются соответствующими главами НК РФ. И если упоминание о каком-то виде дохода как об облагаемом налогом доходе при этом отсутствует, в том числе применительно к освобождению такого дохода от налогообложения, то при выяснении вопроса о взимании налога с суммы полученного дохода необходимо руководствоваться закрепленным в статье 41 НК РФ общим принципом определения дохода исходя из извлеченной экономической выгоды. В частности, был сделан вывод, что в случае займа, поскольку денежные средства были предоставлены на условиях возвратности и срочности, полученная в долг сумма не образует выгоды, извлеченной от предоставления займа, а потому не признается доходом в смысле этого понятия, установленном статьей 41 НК РФ.

Непосредственно понятие экономической выгоды налоговым законодательством не раскрывается, чем и порождает неопределенность в вопросе, чем же является эта самая выгода. Аналогичного мнения придерживается С.П. Павленко, указывая, что «данное понятие является оценочным и может быть различно понято теми или иными лицами, выбранный законодателем способ определения дохода через экономическую выгоду является не совсем удачным»11.

Автор настоящей работы предлагает предпринять попытку дать определение категориям «доход» и «экономическая выгода» с учетом толкования существующего нормативного регулирования, того смысла, который придается этим понятиям судебной практикой и взглядов некоторых исследователей на указанную проблему.

Несмотря на наличие существенных отличий между бухгалтерским и налоговым учетами, для целей настоящего исследования представляется допустимым обратиться к понятию дохода, установленному Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации ПБУ 9/99»12, в соответствии с которым «доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества)...». То есть под доходами понимаются все те поступления, которые приводят к увеличению капитала организации. Соответственно поступления в виде возврата товара, займа и прочее, поскольку не ведут к увеличению капитала, доходом признаваться не будут.

Несколько переформулировав понятие упущенной выгоды, содержащееся в Постановлении Пленума Верховного Суда РФ от 24 мар. 2016 г. № 7 «О применении судами некоторых положений Гражданского кодекса Российской Федерации об ответственности за нарушение обязательств», можно сказать, что выгодой являются доходы, которые лицо получает с учетом разумных расходов на их получение при обычных условиях гражданского оборота.

Аналогично из пункта 14 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23 июн. 2015 г. № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» можно вывести определение выгоды как дохода, на который увеличивается имущественная масса лица

Таким образом, даже из позиций Пленума Верховного Суда РФ невозможно сделать однозначный вывод о том, в чем суть экономической выгоды – это доход, полученный лицом, или доход за вычетом понесенных для получения такого дохода расходов.

В.В. Казаков в своей работе предлагает «признать и исходить из единственного обоснования дохода то, что последний представляет собой выраженную в денежных единицах величину чистого роста платежеспособности данного юридического или физического лица за данный период. Доход - это действительно затраченная сумма плюс рост чистого богатства»13.

Необходимо отметить, что по общему правилу при исчислении налога на доходы физических лиц, налогоплательщик не учитывает величину произведенных расходов (за исключением прямо указанных случаев). Согласно концепции, выработанной Конституционным Судом РФ в постановлении от 13 мар. 2008 г. № 5-П14 путем анализа положений статьи 41 НК РФ, налогообложению налогом на доходы физических лиц подлежит чистый доход. К аналогичному выводу пришел Президиум Верховного Суда РФ в своем постановлении от 22 июля 2015 г. № 8ПВ1515. Одновременно с этим, в определении Верховного Суда РФ от 17 янв. 2007 г. № 34-Г06-1116 содержится иная позиция, а именно довод о том, что «во всех случаях регулирования налоговых отношений понятие доход в соответствии со статьей 41 НК РФ должно употребляться исключительно в значении прибыли, но не валового дохода, проверялся судом и правомерно признан им не основанным на законе».

Анализ приведенных правовых позиций позволяет сделать предположение, что статья 41 НК РФ оценивает доходы в зависимости от целей и обстоятельств их получения. Однако в этом ключе остается неясным, кто наделен правом производить оценку таких целей и обстоятельств, и насколько подобный подход допустим с конституционно-правовой точки зрения.

Глава 25 НК РФ объект налогообложения налогом на прибыль организаций раскрывает через категорию «прибыль», которая в соответствии с пунктом 1 статьи 247 НК РФ по общему правилу представляет собой доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Однако с учетом изложенных выше подходов, закономерно встает вопрос о том, что доход как экономическая выгода должен быть уменьшен на некую величину расходов. Отсюда с необходимостью следует вывод, что поскольку одни и те же расходы дважды учтены быть не могут, в таком случае экономическая выгода для целей главы 25 НК РФ должна представлять собой выручку, поступления, связанные с ведением финансово-хозяйственной деятельности.

Однако представляется что все приведенные подходы к определению выгоды и дохода, если не игнорируют, то не раскрывают вопросов сохранения имущественной массы в связи с отсутствием необходимости несения расхода. В данном случае прирост платежеспособности, богатства, увеличение капитала не так очевидны, поскольку подлежать оценке должно именно сбережение имущества. Поэтому категория безвозмездно полученных доходов именно по причине того, что предполагает некоторый прирост, не будет полностью покрывать всех случаев сохранения имущественной массы. Вместе с тем, вероятно, такие исключения будут являться только субъективной видимостью дохода, которого на самом деле нет, некой фикцией экономической выгоды, которая тем не менее в качестве исключения может быть напрямую закреплена законодателем как облагаемый налогом доход, что было сделано в отношении материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами (статья 212 НК РФ).

В контексте имеющейся правовой неопределенности невозможно обойти вниманием подход к определению понятия дохода, предложенный С.Г. Пепеляевым. Проанализировав отечественную и зарубежную практику, он выделил три концепции дохода: концепция источника дохода (доход получен от конкретного, преимущество известного, поименованного в актах источника в осязаемой форме), концепция прироста достатка (доход определяется как неоспоримое присоединение к достатку, четко осознаваемое налогоплательщиком, который имеет над этим достатком полное хозяйственное господство) и концепция траста (связана с институтом доверительной собственности в англосаксонском праве)17.

При этом С.Г. Пепеляев выражает уверенность, что «все три концепции не являются взаимоисключающими. Они в разных сочетаниях применяются в законодательстве и судебной практике государств»18.

Особо ценными следует признать признаки дохода, которые указал цитируемый выше автор, а именно:

А. «имущественное приращение (признак увеличения платежеспособности), включая и форму сбережения»19.

Б. «наличие осознанной заинтересованности лица в его получении (признак субъективного признания)»20

В. «поступление актива (имущества, денежных средств) в собственность налогоплательщика в соответствующей юридической форме (признак присвоения)»21.

Представляется, что предложенный С.Г. Пепеляевым подход является наиболее взвешенным и оправданным, и сможет упростить поиск правильного ответа на вопрос, является ли какое-то имущественное поступление в пользу налогоплательщика доходом или нет. Вместе с тем необходимо отметить, что цитируемый автор упустил особенность налогообложения доходов физических лиц, нашедшую отражение в статье 210 НК РФ, где законодатель указывает, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, а также те доходы, право на распоряжение которыми возникло у налогоплательщика. Данное уточнение представляется существенным, поскольку правомочие распоряжения является лишь одним из элементов триады правомочия собственности наряду с владением и пользованием (пункт 1 статьи 209 Гражданского кодекса Российской Федерации22 (далее – ГК РФ)).

Следует отметить, что в части налога на прибыль организаций законодатель определил формулу объекта налогообложения как доходы минус расходы, а также привел в главе 25 НК РФ довольно подробный перечень доходов и расходов организаций, которые формируют объект налогообложения и соответственно подлежат включению в налоговую базу. Такой подход, безусловно, проблему определения дохода через категорию экономической выгоды не снимает и не может быть оправдан, но, тем не менее, вносит определенность в применение соответствующих норм.


Каталог: bitstream -> 11701
11701 -> Проблемы перевода пользовательских соглашений
11701 -> Высшая школа журналистики и массовых коммуникаций
11701 -> Притулюк Юлия Леонидовна Туризм в Абхазии: основные аспекты и перспективы развития Выпускная квалификационная работа бакалавра
11701 -> Оценка выводов компьютерной экспертизы и их использование в доказательстве мошенничества
11701 -> Костная пластика на нижней челюсти с использованием малоберцовой кости и гребня подвздошной кости
11701 -> Выбор вида и способа анестезии на детском стоматологическом приеме


Поделитесь с Вашими друзьями:
1   2   3   4   5   6   7   8   9   ...   13


База данных защищена авторским правом ©vossta.ru 2019
обратиться к администрации

    Главная страница