Выездные налоговые проверки



страница2/6
Дата28.11.2017
Размер0.87 Mb.
1   2   3   4   5   6

4. Проверяемый период

Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (п. 4 ст. 89 НК РФ). При этом в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено ст. 89 НК РФ. Ранее аналогичная норма содержалась в ст. 87 НК РФ.

В п. 27 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что Налоговый кодекс РФ не запрещает проводить проверки налоговых периодов текущего календарного года. Однако в данном Постановлении нет упоминания о возможности проверки отчетных периодов текущего календарного года, если налоговый период, в который входят эти отчетные периоды, не завершен.

Судебная практика исходит из того, что налоговые органы вправе проверять незавершенный налоговый период текущего календарного года при проведении выездной проверки.

Так ФАС ПО в Постановлении от 23.10.2008 по делу № А12-7566/08, ссылаясь на вышеуказанное Постановление Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5, пришел к выводу о том, что налоговый орган вправе проводить выездную проверку отчетных периодов текущего календарного года. Аналогичный вывод содержит Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.04.2011 по делу № А56-25496/2010.

Кроме того, необходимо учитывать правовую позицию ВАС РФ: если налогоплательщик представил уточненную декларацию по налогу на прибыль, налоговый орган вправе провести повторную проверку, даже если в декларации заявлено не только уменьшение сумм налога к уплате, но и увеличение суммы первоначально заявленного убытка (Постановление Президиума ВАС РФ от 16.03.2010 № 8163/09).



5. Продолжительность выездной налоговой проверки

В соответствии с п. 8 ст. 89 НК РФ срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке. Возможность переноса проверки законом не предусмотрена в силу начала течения процессуальных сроков (Письмо ФНС России от 18.11.2010 № АС-37-2/15853).

По общему правилу п. 6 ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев (Постановление ФАС ПО от 27.01.2009 № А12-12024/2008-С26).

Кроме того, установлено, что срок проверки филиала (представительства) организации - налогоплательщика не может превышать один месяц, его продление НК РФ не предусмотрено. Но согласно абз. 5 п. 7, п. 9 ст. 89 НК РФ возможно приостановление проверки на срок до шести.



5.1. Приостановление выездной проверки

Выездную налоговую проверку приостанавливает руководитель налоговой инспекции или его заместитель по основаниям, предусмотренным п. 9 ст. 89 НК РФ. К ним, в частности, относятся:

1) истребование документов у контрагентов проверяемого налогоплательщика или иных лиц (п. 1 ст. 93.1 НК РФ). Согласно налоговому законодательству приостановление проведения выездной налоговой проверки допускается не более одного раза по каждому контрагенту, у которого истребуются документы, касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика (Постановления: ФАС ПО от 29.01.2009 № А12-10703/08-С36, МО от 08.12.2009 № КА-А40/13301-09, ЗСО от 03.07.2008 № Ф04-4190/2008(7799-А45-31)). К примеру, двукратное приостановление налоговым органом срока проведения выездной налоговой проверки при непревышении максимально допустимого по двум различным контрагентам является обоснованным и не противоречит нормам НК РФ (Постановление 2-огоААС от 10.08.2009 по делу № А29-2750/2009);

2) получение информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров. Общий срок приостановления выездной налоговой проверки не может превышать шести месяцев. Если проверка была приостановлена в целях получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров и в течение шести месяцев инспекция не смогла получить запрашиваемую информацию, срок приостановления такой проверки может быть увеличен, но не более чем на три месяца (Письма Минфина России: от 20.11.2009 № 03-02-07/1-516, от 23.07.2008 № 03-02-08/15);

3) проведение экспертиз;

4) перевод на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке (Письмо Минфина России от 22.03.2010 № 03-03-05/57). Переводчиком является не заинтересованное в исходе дела лицо, владеющее языком, знание которого необходимо для перевода (п. 2 ст. 97 НК РФ). Это положение распространяется и на лицо, понимающее знаки немого или глухого физического лица.

Приведенный перечень является исчерпывающим и не подлежит расширительному толкованию (Постановление ФАС ПО от 06.11.2009 № А06-2723/2009).

Таким образом, налоговый орган может приостанавливать выездную налоговую проверку неограниченное количество раз по разным основаниям. Исключение составляет основание для истребования документов (информации), допускающегося не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы.

Общий срок приостановления выездной налоговой проверки обычно не может превышать шести месяцев (за исключением случая получение информации от иностранных государственных органов).

Выездная налоговая проверка приостанавливается с даты, указанной в решении налогового органа. Решение о возобновлении выездной налоговой проверки также должно доводиться до проверяемой организации. В таком решении указывается дата, с которой возобновляется проводимая выездная налоговая проверка (Письмо Минфина России от 07.07.2008 № 03-02-07/1-249).

Причем дату окончания периода приостановления проверки в решении о приостановлении налоговый орган не должен указывать, поскольку основанием для возобновления проверки является устранение обстоятельств, вызвавших ее приостановление, иные обстоятельства. К такому выводу пришел 7-й ААС в Постановлении от 14.09.2010 № 07АП-6707/10.

Порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки утвержден Приказом № САЭ-3-06/892@. Формы решений о приостановлении и о возобновлении проведения выездной налоговой проверки утверждены Приказом № ММ-3-06/106@ (Приложения 1 и 2).

Формальное отсутствие мотивировки в решении при фактическом наличии оснований для приостановления не может быть признано существенным нарушением установленного порядка (Постановление ФАС УО от 11.09.2008 № Ф09-6502/08-С2).

Рассмотрим процессуальные особенности при приостановлении выездной налоговой проверки.

Пунктом 9 ст. 89 НК РФ установлено, что на период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки:

1) приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика. Срок для исполнения налогоплательщиком требования налогового органа о представлении документов в соответствии со ст. 93 НК РФ не приостанавливается, если это требование получено налогоплательщиком до приостановления выездной налоговой проверки (Письмо Минфина России от 03.07.2008 № 03-02-07/1-246);

2) налогоплательщику возвращаются все подлинники, истребованные при проведении этой проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки (Постановления: ФАС МО от 18.10.2010 № КА-А41/10859-10, от 22.03.2010 № КА-А40/989-10);

3) приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой. В частности, не допускается осмотр на территории (в помещении) проверяемого налогоплательщика (Письмо Минфина России от 28.10.2008 № 03-02-07/1-433).

В то же время ничего не говорится о запрете осмотра территории контрагентов налогоплательщика, в отношении которого приостановлена выездная налоговая проверка. Такую практику не отрицают и суды (Постановление ФАС СЗО от 05.02.2010 № А44-3520/2009).

Таким образом, документы (информация), полученные в период приостановления выездной налоговой проверки у других лиц, признаются надлежащими доказательствами (Постановление ФАС СЗО от 27.02.2009 № А56-14040/2008).

По мнению Минфина России, перерыв в проведении налоговой проверки еще не означает, что проверка уже завершена (Письмо Минфина России от 06.03.2009 № 03-02-07/1-113). Поэтому налоговый орган может продолжить анализировать полученную до приостановления проверки информацию, в том числе сведения, содержащиеся в заверенных копиях документов налогоплательщика (Письмо Минфина России от 05.02.2009 № 03-02-07/1-47).

Налоговые органы в период приостановления проверки вправе вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля (Письмо Минфина России от 28.10.2008 № 03-02-07/1-433, Постановления: ФАС МО от 08.05.2009 № КА-А40/3460-09, ДО от 20.03.2009 № Ф03-711/2009). Но есть и другая судебная практика: суд может не принять в качестве доказательств показания свидетелей, если их допрос проведен в период приостановления проверки (Постановление ФАС ПО от 29.07.2010 № А65-23705/2009).

Обращаем внимание, что НК РФ не предусмотрена возможность приостановить повторную выездную проверку. Но суды указывают, что, поскольку в НК РФ нет прямого запрета на приостановление или продление повторной выездной проверки, приостанавливать повторную проверку можно в порядке ст. 89 НК РФ (Постановления: ФАС ВСО от 27.02.2008 № А19-11393/07-40-Ф02-449/08, УО от 07.10.2010 № Ф09-8299/10-С3).

5.2. Продление срока выездной проверки

Продление срока выездной проверки организации, у которой есть обособленные подразделения, может быть в зависимости от количества таких подразделений:

1) до четырех месяцев: если обособленных подразделений меньше четырех, но доля налогов, которые приходятся на эти подразделения, составляет не менее 50% от общей суммы налогов, уплачиваемых организацией, и (или) удельный вес имущества на балансе подразделений составляет не менее 50% от общей стоимости имущества организации (первый случай) и если обособленных подразделений от четырех до девяти (второй случай);

2) до шести месяцев, если обособленных подразделений десять и более.

Приведенные правила установлены пп. 4 п. 3 Оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки, утвержденных в качестве Приложения 2 к Приказу ФНС России от 25.12.2006 № САЭ-3-06/892@ "Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; Оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; Порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; Требований к составлению Акта налоговой проверки" (далее - Приказ № САЭ-3-06/892@).

Теперь исчерпывающие основания для продления срока проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки до четырех и (или) шести месяцев перечислены в п. 3 Приложения 2 к Приказу № САЭ-3-06/892@, в их числе следующие:

1) налогоплательщик относится к категории крупнейших;

2) в ходе выездной (повторной выездной) налоговой проверки от правоохранительных, контролирующих органов либо из иных источников получена информация, свидетельствующая о наличии у налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента нарушений законодательства о налогах и сборах и требующая дополнительной проверки;

3) форс-мажорные обстоятельства (затопление, наводнение, пожар и т.п.) на территории, где проводится проверка;

4) организация имеет несколько обособленных подразделений;

5) налогоплательщик не представил в срок, установленный в п. 3 ст. 93 НК РФ, документов, необходимых для проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки;

6) иные обстоятельства.

Необходимость и сроки продления выездной (повторной выездной) налоговой проверки определяются исходя из длительности проверяемого периода, объемов проверяемых и анализируемых документов, количества налогов и сборов, по которым назначена проверка, количества осуществляемых проверяемым лицом видов деятельности, разветвленности организационно-хозяйственной структуры проверяемого лица, сложности технологических процессов и других обстоятельств.

Например, установив, что фактическими действиями директор налогоплательщика препятствовал проведению проверки, суд пришел к выводу о том, что у налогового органа были основания для того, чтобы продлить срок проведения выездной проверки (Решение АС Свердловской области от 19.12.2007 № А60-30854/2007-С9).

Решение о продлении срока выездной (повторной выездной) налоговой проверки принимает руководитель (заместитель руководителя) управления ФНС России по субъекту РФ (п. 4 Приложения 2). В исключительных случаях решение о продлении срока выездной (повторной выездной) налоговой проверки принимает руководитель (заместитель руководителя) ФНС России, в том числе при продлении срока:

- повторной выездной налоговой проверки, проводимой управлением ФНС России по субъекту РФ в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;

- выездной (повторной выездной) налоговой проверки, проводимой межрегиональной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам;

- выездной (повторной выездной) налоговой проверки, проводимой ФНС России.

Форма решения о продлении срока проведения выездной налоговой проверки приведена в Приложении 2 к Приказу ФНС России от 07.05.2007 № ММ-3-06/281@ "Об утверждении рекомендуемых форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах". Суды не считают обязательным соблюдение налоговым органом указанной формы, поскольку данный Приказ носит рекомендательный характер, что следует из его названия (Постановление ФАС СЗО от 20.03.2009 № А42-4588/2008). Ни НК РФ, ни другие нормативные правовые акты не содержат каких-либо указаний относительно формы решения о продлении срока проведения выездной налоговой проверки, тем самым несоблюдение рекомендуемой в Приказе формы решения (в том числе направление его в виде письма) не влечет признания действий по продлению срока проведения проверки незаконными.
6. Процессуальные действия в период выездной

налоговой проверки

Представляется, что под налоговым процессом следует понимать правоотношения, урегулированные процессуальными нормами налогового права при осуществлении налоговым органом производства по налоговому контролю, включающему в себя налоговые проверки, отдельные контрольно-учетные действия, а также производство по делам о налоговых правонарушениях.

Исходя из указанного определения налогового процесса можно выделить следующие основные признаки, его характеризующие:

- наличие специального субъектного состава в лице государственного органа. Согласно ст. 30 НК РФ таковым является федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, а именно Федеральная налоговая служба Российской Федерации и ее территориальные органы. В случаях, предусмотренных НК РФ, полномочиями налоговых органов обладают таможенные органы и органы государственных внебюджетных фондов;

- налоговые процессуальные отношения возникают на стадии налогового контроля и иных контрольно-учетных действий процессуального характера, осуществляемых налоговым органом. Причиной для возбуждения в отношении налогоплательщика соответствующего производства являются как факты правонарушений, так и другие юридические основания. Например, нормы налогового закона возлагают на налоговый орган обязанность проводить контрольно-налоговые мероприятия вне связи с фактами, предполагающими наличие состава налогового правонарушения (ст. ст. 31 и 87, 88, 89 НК РФ);

- при производстве налогового контроля должностное лицо должно составить акт о проведенной проверке (смотрите ст. 100 НК РФ), даже если в нем не будет содержаться выявленных нарушений, что во многом является следствием специфики налогового контроля как процессуального действия в целом (распространяется только на выездные налоговые проверки). Более того, каждое отдельное процессуальное действие также оформляется соответствующим образом;

- ст. ст. 92 - 95 НК РФ содержат определенный основной набор средств и методов проверки, которые позволяют определить пределы и рамки осуществления действий по производству налогового контроля.
6.1. Меры налогового контроля

Должностные лица, осуществляющие мероприятия налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки вправе исследовать любые документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

В частности, к таким документам относятся:

учредительные документы налогоплательщика (или документы, подтверждающие государственную регистрацию индивидуального предпринимателя);

свидетельство о постановке на учет в налоговой инспекции;

налоговые декларации;

документы бухгалтерской отчетности;

учетные регистры (Главная книга, журналы-ордера, ведомости и др.);

лицензии;

договоры (соглашения, контракты);

банковские и кассовые документы;

накладные на отпуск материальных ценностей, сметы выполненных работ, счета-фактуры и другие первичные документы;

документы, подтверждающие правильность применения налоговых вычетов.

Вы имеете право не представлять инспекторам документы, которые не связаны с исчислением и уплатой налогов. Если проверяющие попытаются оштрафовать вас за это "нарушение", то именно им придется доказывать в суде, что не представленные вами документы связаны с исчислением и уплатой налогов.


6.2. Процедура истребования документов

Истребование документов - это следующее процессуальное действие, которое будет нами рассмотрено. Данное действие происходит в соответствии с положениями, предусмотренными ст. 93 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы. Требование о представлении документов может быть передано руководителю (законному или уполномоченному представителю) организации или физическому лицу (его законному или уполномоченному представителю) лично под расписку или передано в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Если указанными способами требование о представлении документов передать невозможно, оно направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма.

Указанной статьей не конкретизированы документы, которые вправе истребовать налоговые органы. По мнению Минфина России, речь идет о документах, содержащих информацию для целей налогового контроля, касающуюся деятельности проверяемого налогоплательщика (Письмо Минфина России от 05.08.2008 № 03-02-07/1-336). Налоговый орган должен как минимум доказать причинно-следственную связь между запрошенными налоговым органом документами и целями налогового контроля, например правом заявителя на возмещение из бюджета НДС (Определение ВАС РФ от 04.02.2010 № ВАС-476/10). В то же время ФАС ЗСО считает, что налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, не относящиеся к налоговой или бухгалтерской отчетности (Постановление от 30.09.2008 № Ф04-6005/2008(12805-А45-29)).

Согласно п. 2 ст. 93 НК РФ истребуемые документы могут быть представлены в налоговый орган лично или через представителя, направлены по почте заказным письмом или переданы в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи.

Представление документов на бумажном носителе производится в виде заверенных проверяемым лицом копий. Не допускается требование нотариального удостоверения копий документов, представляемых в налоговый орган (должностному лицу), если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации (ознакомьтесь с положениями гл. 13 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате, утвержденных ВС РФ 11 февраля 1993 г. № 4462-1).

Документы могут представляться в виде копий, заверенных самим проверяемым путем проставления на них необходимых реквизитов, то есть печати и подписи полномочного должностного лица, придающих им юридическую силу (Письмо ФНС России от 02.08.2005 № 01-2-04/1087, Определение ВАС РФ от 17.02.2010 № ВАС-946/10, Постановление ФАС МО от 05.11.2009 № КА-А41/11390-09).

Должностные лица налогового органа в случае необходимости при проведении налоговой проверки вправе ознакомиться с подлинниками документов. Это установлено п. 2 ст. 93 НК РФ. Такая необходимость может возникнуть, в частности, в случае обнаружения несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, а также в случае сверки копий документов с их подлинниками. Например, если заверенные копии представлены в измененном варианте (Письмо Минфина России от 11.01.2009 № 03-02-07/1-1, Постановление ФАС ВВО от 30.08.2010 № А29-13621/2009). При предъявлении подлинников представлять налоговому органу копии документов необязательно (Постановление ФАС УО от 04.02.2008 № Ф09-107/08-С3).

С подлинниками документов сотрудники налоговых органов могут знакомиться только на территории налогоплательщика, за исключением случаев, когда проверка проводится на территории налогового органа (Письмо Минфина России от 12.07.2007 № 03-02-07/1-327). Таким образом, изъять и забрать с собой подлинники документов возможно только путем проведения выемки в порядке п. 8 ст. 94 НК РФ (Постановление ФАС ЗСО от 27.12.2010 № А70-2989/2010).

В случае если истребуемые у налогоплательщика документы составлены в электронном виде по установленным форматам, налогоплательщик вправе направить их в налоговый орган в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи.

Порядок направления требования о представлении документов и порядок представления документов по требованию налогового органа в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня получения соответствующего требования.

В случае если проверяемое лицо не имеет возможности представить истребуемые документы в течение 10 дней, оно в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов, письменно уведомляет проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки, и о сроках, в течение которых проверяемое лицо может представить истребуемые документы.

В течение двух дней со дня получения такого уведомления руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе на основании этого уведомления продлить сроки представления документов или отказать в продлении сроков, о чем выносится отдельное решение (его форму смотрите в Приложении № 4 к Приказу ФНС России от 6 марта 2007 г. № ММ-3-06/106@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах").

Обратите внимание, что в ходе проведения налоговой проверки налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица. Указанное ограничение не распространяется на случаи, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу, а также на случаи, когда документы, представленные в налоговый орган, были утрачены вследствие непреодолимой силы.

Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ (п. 4 ст. 93 НК РФ).

Обратите внимание, что представление документов, имеющих незначительные дефекты формы или содержания, не рассматривается как непредставление этих документов (Постановление ФАС ВВО от 24.07.2008 № А79-7971/2007).

Кроме того, налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, если число не представленных им документов с достоверностью не определено налоговым органом (Постановление ФАС ПО от 12.01.2010 № А65-12966/2009).

Согласно п. 5 ст. 93 НК РФ налоговые органы не вправе требовать те документы, которые налогоплательщик уже представил ранее при проведении камеральных или выездных проверок (Постановления: ФАС СКО от 01.09.2010 № А53-28805/2009, МО от 25.01.2011 № КА-А40/17535-10, ЦО от 14.12.2010 № А68-3284/10-135/18).



Поделитесь с Вашими друзьями:
1   2   3   4   5   6


База данных защищена авторским правом ©vossta.ru 2019
обратиться к администрации

    Главная страница